La « Direction des impôts des non-résidents» (DINR), dans un communiqué en date du 8 Avril 2020 a tenu à rappeler les principes édictées par l 'article 4 B du Code Général des Impôts et en a tiré les conséquences face aux difficultés liées au confinement.
La détermination de la résidence fiscale est un préalable à l'étude de la situation fiscale d'un contribuable.
LE DOMICILE FISCAL EN DROIT FRANÇAIS
En droit français, la nationalité d'un contribuable est sans incidence sur son domicile fiscal.
Les critères déterminant le domicile fiscal résultent de l'article 4 B du Code Général des Impôts (C.G.I.)
Aux termes de cet article une personne physique sera considérée comme résidente fiscale de France si elle remplit l'un des critères suivants :
- foyer ou lieu de séjour principal en France
- exercice en France d'une activité professionnelle non accessoire
- localisation en France du centre des intérêts économiques
Ces critères sont alternatifs, et non pas cumulatifs ; en conséquence, il suffit qu'un seul de ces critères soit rempli pour que l'intéressé soit considéré comme fiscalement domicilié en France.
En présence d'un couple marié, la situation des conjoints est appréciée au niveau de chacun des conjoints.
Ainsi rien ne s'oppose à ce que l'un des conjoints soit considéré comme résident de France tandis que l'autre sera considéré comme non résident.
Foyer
Il s'agit du lieu de résidence habituelle ayant un caractère permanent. Peu importe que l'un des conjoints séjourne régulièrement à l'étranger pour des raisons professionnelles dès lors que sa famille continue d'y habiter et que tous ses membres s'y retrouvent.
Lieu de séjour principal en France
Aux termes d'une Instruction du 26 Juillet 1977 l'Administration Fiscale a précisé que le critère du séjour est établi lorsqu'une personne a séjourné plus de SIX (6) mois, d'une manière continue ou discontinue au cours d'une année en France.
Exercice en France d'une activité professionnelle non accessoire
Pour un salarié ce critère sera rempli dès lors qu'il exerce effectivement et régulièrement son activité professionnelle.
Pour un non-salarié le critère de l'existence d'un établissement fixe sera déterminant
Lorsqu'une personne exerce plusieurs professions ou la même profession dans plusieurs pays il conviendra de rechercher quelle est son activité principale, c'est à dire celle à laquelle elle consacre le plus de temps effectif, le critère de l'importance du revenu ne s'appliquant que si le critère de durée effective est inopérant.
Localisation en France du centre des intérêts économiques
Le centre des intérêts économiques constitue le lieu où le contribuable a effectué ses principaux investissements, où il possède le siège de ses affaires.
LA DÉTERMINATION DE LA RÉSIDENCE FISCALE EN PRÉSENCE D'UNE CONVENTION FISCALE
Les conventions fiscales établies selon le modèle de l'OCDE définissent ainsi la notion de "résident d'un Etat contractant" :
"… toute personne qui, en vertu de la législation de cet État, est assujettie à l’impôt dans cet État en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère de nature analogue et s’applique aussi à cet État et à toute subdivision politique ou collectivité locale de celui-ci ainsi qu’à un fonds de pension reconnu de cet État. Toutefois, cette expression ne comprend pas les personnes qui ne sont assujetties à l’impôt dans cet État que pour les revenus de sources situées dans cet État ou pour la fortune qui y est située" (art. 4 §1 modèle OCDE)
Lorsqu'une personne physique est considérée comme résidente de deux Etats contractants il y a lieu de recourir aux critères successifs fixés par la convention pour déterminer la résidence fiscale du contribuable.
Les critères visés dans le modèle de convention établi par l'OCDE sont les suivants :
· Existence dans un Etat d'un foyer d'habitation permanent
· Centre des intérêts vitaux
· Lieu de séjour habituel
· nationalité
Il s'agit de critères successifs ; en conséquence, dès lors qu'un contribuable répondra à l'un des critères pris dans l'ordre indiqué par la convention, il sera considéré comme résident du pays en cause sans qu'il soit nécessaire d'analyser les autres critères.
Existence dans un Etat d'un foyer d'habitation permanent
Il s'agit de toute forme d'habitation, que le contribuable soit propriétaire ou locataire.
La permanence de l'habitation est essentielle pour l'application de ce critère.
Notons qu'il s'agit "d'un foyer" et non "du foyer" comme précisé en droit interne français. Autrement dit, tout logement dont une personne dispose de manière durable constitue un foyer d'habitation permanent.
Centre des intérêts vitaux
Si la personne concernée possède un foyer d'habitation permanent dans les deux Etats contractants, il y a lieu de rechercher le centre des intérêts vitaux de cette personne.
Ce critère prend en compte les relations familiales et sociales, les activités culturelles et politiques, le siège des affaires de l'intéressé.
Lieu de séjour habituel
Si la personne concernée possède le centre de ses intérêts vitaux dans les deux Etats contractants, il y a lieu de rechercher le lieu de son séjour habituel.
.Selon les commentaires du Comité des Affaires Fiscal de l'OCDE, doivent être pris en compte non seulement les séjours faits dans son foyer d'habitation mais aussi à tout endroit dans cet Etat.
Nationalité
Si la personne concernée ne séjourne de façon habituelle dans aucun des Etats concernés, elle sera considérée comme résidente de l'Etat dont elle a la nationalité.
IMPACT DU CONFINEMENT - CRISE COVID 19
La « Direction des impôts des non-résidents» (DINR) indique qu’un séjour temporaire au titre du confinement en France, ou de restrictions de circulation (« travel ban ») décidées par le pays de résidence, n’est pas de nature à caractériser une domiciliation fiscale en France au titre de l’article 4 B du Code général des impôts.
Au regard des conventions fiscales, ce même communiqué précise que le fait qu’une personne soit retenue provisoirement en France en raison d’un cas de force majeure n’est pas de nature, pour ce seul motif, à la considérer comme y ayant établi son foyer permanent ou y ayant le centre de ses intérêts vitaux au sens des conventions internationales.
Me Gérard ROMAIN
Avocat au Barreau de Grasse
Conseil Fiscal
Me Vincent ZIMMER
Avocat au Barreau de Grasse (France)